бухгалтер, експерт з питань бюджетної сфери, кандидат економічних наук, м. Чернігів
В балансі бюджетної установи усі активи, у т. ч. основні засоби, визнають за вартістю придбання, яка з часом змінюється. І тоді потрібна переоцінка основних засобів.
Переоцінка основних засобів 2024 в бюджетних установах
Порядок переоцінки основних засобів у бюджетних установах не має суттєвих відмінностей від переоцінки на підприємствах. Хіба що використовуються інші рахунки та є конкретно визначений поріг суттєвості, за якого рекомендується проводити переоцінку.
Для проведення переоцінки основних засобів в бюджетних установах слід керуватися:
У загальному випадку – ні, не обов’язкова. Однак є й окремі ситуації, коли оцінка/переоцінка обов’язкова (застава, оренда, реорганізація – див. далі).
Загалом мета дооцінки/уцінки – достовірна інформація у фінзвітності. Якщо реальна (ринкова) вартість і балансова (залишкова) вартість основних засобів суттєво відрізняються, то виникають умови для проведення переоцінки. За п. 4 розділу ІІІ НП(С)БОДС 121 «суттєво» – це більше ніж на 10%. Це і є «загальний випадок».
Навіть за виникнення умов, які визначені НП(С)БОДС 121 (суттєве відхилення у вартості), переоцінка основних засобів проводиться не обов’язково. Цей висновок підтверджує й Мінфін у Листі № 31: «бюджетна установа може, але не зобов’язана». Переоцінка основних засобів – це право, а не обов’язок
Однак є один цікавий нюанс: якщо один раз провести переоцінку основних засобів, то потім доведеться це робити постійно, як тільки реальна (ринкова, справедлива) вартість буде відрізнятися від залишкової більше ніж на 10% (абз. 2 п. 3 розд. ІІІ НП(С)БОДС 121). Тобто переоцінка і у «загальному випадку» тоді стає обов’язковою. Виходить, що краще основні засоби взагалі не переоцінювати, якщо немає нагальної потреби. Тим більше, що оцінка основних засобів може бути й платною.
Переоцінка основних засобів може коштувати не тільки робочого часу бухгалтера, а й грошей. Бухгалтер не може самостійно оцінити основні засоби. І не через брак кваліфікації, а через ч. 2 ст. 7 Закону про оцінку: «проведення оцінки є обов’язковим». Що це значить? В контексті Закону про оцінку це означає залучення сертифікованих оцінювачів. Ними є:
оцінювачі, що працюють у складі певного суб’єкта господарювання (фірми) або самостійні підприємці-оцінювачі, які мають сертифікат;
оцінювачі, які працюють у певному органі державної/місцевої влади, якщо вони мають сертифікат і на такий орган влади покладена функція управління державним/комунальним майном. Наприклад, Управління комунальним майном місцевої ради, Фонд держмайна України.
У першому випадку оцінка основних засобів здійснюється платно, а у другому випадку, можливо, безплатно. Чому «можливо»? По-перше, не в усіх органах влади є оцінювачі. По-друге, якщо оцінка основних засобів викликана причинами, описаними в ч. 3 ст. 7 Закону про оцінку, то обов’язково проводиться незалежна експертна оцінка основних засобів, а це залучення зовнішнього суб’єкта господарювання, тобто оцінювача-підприємця. Серед цих причин: застава державного/комунального майна, внески до статутного капіталу, відчуження та ін. Їх за плату залучає управляючий орган державної/місцевої влади, наприклад згадане Управління комунальним майном. Тоді для самого балансоутримувача така оцінка буде безоплатною.
Однак оцінювати чи переоцінювати лише один об’єкт основних засобів замало. Справа в тому, що за п. 3 розділу ІІІ НП(С)БОДС 121 треба здійснювати переоцінку всієї групи однотипних об’єктів одночасно. Тобто, якщо переоцінена одна будівля, то треба переоцінювати всі будівлі.
Ситуація переоцінки об’єкта, який здається в оренду
Проблему може створити майно, яке здається в оренду, так як за згаданою вище ч. 2 ст. 8 Закону № 158 передбачається, що балансоутримувач здійснює обов’язкову переоцінку об’єкта оренди, якщо:
відсутня балансова вартість. Однак така ситуація практично можлива, так як мають бути ж якісь документи та хоч якась вартість в обліку;
залишкова вартість «нульова» або менша 10% первісної вартості. Зверніть увагу: відхилення від первісної, а не справедливої вартості, як у п. 4 розд. ІІІ НП(С)БОДС 121. Однак на момент придбання первісна та справедлива вартість, скоріш за все співпадали.
І результати такої переоцінки ч. 3 ст. 8 Закону № 158 вимагає показати в бухгалтерському обліку: «після переоцінки потенційного об’єкта оренди балансоутримувачі зобов’язані збільшити балансову вартість відповідного майна згідно з результатами оцінки відповідно до правил бухгалтерського обліку». Таке положення не зовсім відповідає правилам п. 3 НП(С)БОДС 121, за яким:
об’єкт основних засобів може (а не повинен!) переоцінюватися, якщо залишкова вартість цього об'єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на річну дату балансу;
проводиться переоцінка не одного, а всіх об’єктів групи.
Однак доведеться це виконувати, так як закон має вищу силу за стандарт обліку, який затверджений наказом Мінфіну.
Якщо є результати переоцінки лише одного об’єкта, то аби не порушувати п. 3 розділу ІІІ НП(С)БОДС 121 бухгалтеру можна рекомендувати такі варіанти:
обґрунтувати, що залишкова балансова вартість всіх інших об’єктів групи відповідає їхній справедливій вартості;
у бухгалтерському обліку та звітності виділити об’єкти, які здаються в оренду в окрему групу, наприклад в інвестиційну нерухомість;
все ж таки отримати результати переоцінки всієї групи та відобразити їх в обліку.
Однак, якщо причина переоцінки обʼєкта оренди співпадає з «бухгалтерською» (відхилення у вартості 10% від справедливої вартості), то це вже випадок обов’язкової переоцінки за п. 4 розд. ІІІ НП(С)БОДС 121 (поріг суттєвості).
Зверніть увагу, що «нульова» залишкова вартість у ч. 2 ст. 8 Закону № 158 – це не «бухгалтерський» критерій переоцінки. Розглянемо дану ситуацію «нульової» залишкової вартості детальніше.
Нульова залишкова вартість: чи потрібна переоцінка основних засобів
Переоцінка основних засобів лише з причини «нульової» залишкової (балансової) вартості основних засобів не обов’язкова. Виняток – ситуація з об’єктами, які здаються в оренду, коли переоцінку «нульового» об’єкта вимагає ч. 2 ст. 8 Закону № 158 (див. вище). В усіх інших ситуаціях, крім здачі в оренду майна, «нульові» основні засоби можна не переоцінювати. Так, у такому разі «нульової» залишкової вартості перевищується й поріг суттєвості 10% (відхилення між залишковою «нульовою» та справедливою вартістю). Однак за п. 3 НП(С)БОДС 121 об’єкт основних засобів може (а не повинен!) переоцінюватися. Тобто можна такий основний засіб і не переоцінювати.
Якщо об’єкт основних засобів з «нульовою» залишковою вартістю продовжує експлуатуватися, то можна замість переоціни визначити ліквідаційну вартість (див. п. 1 розд. V Методрекомендацій ОЗ). Ліквідаційна вартість визначається комісією, створеною наказом керівника (див. п. 1 розд. V Методрекомендацій ОЗ). Така процедура не потребує потім проведення переоцінки всієї об’єктів групи, залучення сторонніх експертів-оцінювачів, тому доцільніша. Справа в тому, що визначення ліквідаційною вартості – це не оцінка/переоцінка, а зміна в попередній обліковій оцінці, що проводиться через коригування балансової вартості активу. У цьому можна переконатися, зазирнувши до п. 76 міжнародного стандарту МСБОДС 17 «Основні засоби». Також це прямо зазначено у п. 4 розділу VII Методрекомендацій ОЗ: «… зміна ліквідаційної вартості обʼєкта основних засобів відображаються як зміни облікових оцінок відповідно до НП(С)БОДС 125 «Зміни облікових оцінок та виправлення помилок».
В обліку процедура визначення ліквідаційної вартості «нульового» основного засобу відображається так (див. Лист № 31):
на суму ліквідаційної вартості збільшується первісна вартість основного засобу;
амортизація надалі не нараховується, так як вартість такого об’єкта вже була повністю амортизована.
Зразок наказу про проведення інвентаризації та визначення ліквідаційної вартості основних засобів наведений нижче.
Переоцінка основних засобів – приклад визначення чи зміни ліквідаційної вартості. На балансі бюджетної установи є легковий автомобіль Daewoo Lanos. Первісна вартість – 75000 грн. Накопичений знос – 75000 грн. Таким чином, балансова вартість становить 0 грн. Прийнято рішення про визначення ліквідаційної вартості. Вона визначена комісією в сумі 50000 грн. Нова первісна вартість: 125000 грн (= 75000 + 50000). Накопичений знос не змінюється. Тоді:
балансова (залишкова) вартість = 125000 – 75000 = 50000 грн;
У бухгалтерському обліку потрібно зробити запис: Дт 1015 Кт 5111 50000 грн.
Зміну первісної вартості та визначену ліквідаційну вартість треба занести до інвентарної картки автомобіля. Також слід оформити протокол інвентаризаційної комісії.
Якщо все ж таки прийнято рішення про переоцінку основних засобів, то потрібно таке:
Узгодити питання з вищим державним (місцевим) органом управління установи (п. 3 розд. ІІІ НПСДОДС 121). Наприклад, управлінням комунальним майном місцевої ради, якщо установа фінансується з місцевого бюджету;
Підготувати наказ про проведення переоцінки основних засобів (приклад – див. нижче). Варто також додати в наказі розпорядження про інвентаризацію основних засобів;
Підготувати відомість (перелік) об’єктів, які будуть переоцінюватися. Переоцінка проводиться всієї групи однотипних об’єктів. Це не обов’язково група за бухгалтерським рахунком (субрахунком). Наприклад, переоцінка може проводитися окремо тільки для вантажних автомобілів, легкових автомобілів або лише медичного обладнання;
Залучити оцінювача. Орган державного (місцевого) управління оголосить для цього конкурс на залучення незалежних оцінювачів або проведе оцінку самостійно, використовуючи штатних оцінювачів;
Дочекатися результатів роботи оцінювача і отримати від нього звіт та акт оцінки майна;
На основі акта оцінки майна визначити індекс переоцінки основних засобів, який дорівнює: справедлива (ринкова) вартість об’єкта ÷ балансова (залишкова) вартість;
Розрахувати нову первісну вартість (= колишня первісна вартість × індекс переоцінки) та новий накопичений знос (= колишній накопичений знос × індекс переоцінки). Знайти різницю між новими та колишніми показниками, тобто між новою та нинішньою первісною вартістю, між новим та нинішнім накопиченим зносом (п. 5 розділу ІІІ НП(С)БОДС 121);
Результати переоцінки основних засобів відобразити в інвентарній картці обліку основних засобів. Також скласти акт переоцінки основних засобів, який можна знайти у наказі Мінфіну від 13.09.2016 р. № 818;
Сформувати бухгалтерські проведення за вимогами п. 9 розділу ІІІ НП(С)БОДС 121.
Приклад наказу про проведення переоцінки та приклад розрахунку результатів переоцінки з бухгалтерським проведеннями наведені нижче.
На балансі бюджетної установи є легковий автомобіль Chevrolet Aveo. Первісна вартість – 95 000 грн. Накопичений знос – 75 000 грн. Залишкова вартість – 20 000 грн (= 95000 – 75000).
Справедлива вартість за актом оцінки = 160 000 грн.
Індекс дооцінки:
160000 ÷ 20000 = 8
Нова первісна вартість:
95000 × 8 = 760 000 грн
Новий накопичений знос:
75000 × 8 = 600 000 грн
Нова залишкова вартість:
760 000 – 600 000 = 160 000 грн
Також визначений новий строк корисного використання автомобіля – 5 років (60 місяців) після переоцінки. Вартість, що амортизується – 160 000 грн.
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ПЕРЕОЦІНКИ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ У БЮДЖЕТНИХ УСТАНОВАХ
№
Господарська операція
Дт
Кт
Сума
Дооцінка ОЗ
1
дооцінка первісної вартості автомобіля (= 760000 – 95000 = 665000)
1015
5311
665000
2
коригування суми зносу (= 60000 – 75000 = 525000)
5311
1411
525000
Подальша амортизація ОЗ після дооцінки
3
нарахованя амортизації переоціненого автомобіля у наступному місяці (=160 000 ÷ 60) або одразу за квартал.
8014
1411
2666,67
4
списання суми дооцінки по мірі амортизації ОЗ на фінансовий результат виконання кошторису (=(160 000 – 20 000) ÷ 60) (п. 1.27 Типової кореспонденції рахунків, яка затверджена наказом Мінфіну від 29.12.2015 р. № 1219)
