бухгалтер, експерт з питань бюджетної сфери, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Сплата податків не минає нікого. І бюджетники не виключення. Навіть ті, які мають відношення до влади, зокрема й місцевої. Які податки і збори є витратами ОМС, як їх обліковувати, бухгалтерські проведення. Про це та інше – у консультації.
Спершу з’ясуємо, які податки та збори відносяться до витрат установи. Витратами є операція, яка призводить до збільшення зобов’язання та зменшення власного капіталу. За абз. 2 п. 2 НП(С)БОДС 135 «Витрати» ті витрати, які не можна пов’язати з конкретним доходом, відносять до витрат періоду. Сплата деяких податків теж може відноситися до даної ситуації й бути витратами від обмінних операцій. Прикладами таких податків є:
плата землю (місцевий, різновид податку на майно);
екологічний податок (загальнодержавний). Його сплата можлива, якщо на балансі ОМС є котельня, так як вона викиди скиди вуглекислого газу у повітря;
транспортний податок (місцевий, різновид податку на майно). У ОМС можлива наявність вартісних автівок віком до 5 років (поріг вартості авто – 375 мінімальних зарплат на 01 січня).
Також втратами може бути рентна плата (загальнодержавний податок), але для ОМС даний податок малоймовірний. Так, ОМС не є платниками ренти за спецводокористування, так як за платниками можуть бути лише первинні водокористувачі, а ними можуть бути лише суб’єкти господарювання. Як відомо, ОМС та державні органи влади не є суб’єктами господарювання (ч. 1 ст. 8 Господарського кодексу України).
Зверніть у вагу, що поділ на місцеві й загальнодержавні у цілому на обліку не впливає (він є у ст. 9 та ст. 10 Податкового кодексу України, далі – ПКУ). Однак знати даний поділ бухгалтеру не зайве, коли потрібно знайти інформацію щодо ставко даних податків на порталі ДПС. Рахунки ж для сплати податків також є у податківців – бюджетні рахунки.
Однак не всі податки й збори обліковуються у складі витрат (див. схему нижче) – з’ясуємо які й чому саме.
Податки, які обліковуються як вирахування з доходу
Існують податки замість того, щоб включатися до складу витрат показуються в обліку як вирахування з доходу. До них належать непрямі податки, які включаються до ціни послуг, а саме (пп. 2.1.2 НП(С)БОДС 124 «Доходи»):
податок на додану вартість (ПДВ). При досягнення 1 млн грн доходу на загальних підставах потрібно реєструватися платниками ПДВ. Бюджетники й ОМС – не виняток. Щоправда, більшість діяльності залишається звільненою від податку;
акцизний податок (акциз). Щоправда, бюджетні установи, як правило, не є виробниками підакцизної продукції. Хіба що за наявності на балансі певного господарства (підприємства). Через це більше справ бюджетники мають з обліком ПДВ.
ПДВ й акциз є частиною ціни та розрахунків за товари, роботи, послуги, то спершу їх включають у дохід, а потім вираховують з цього доходу. І вже потім чистий дохід без непрямих податків відноситься на фінансовий результат виконання кошторису ОМС. Отже, ПДВ й акциз у ситуації реалізації товарів, робіт, послуг не відносяться до витрат.
☛ ПДВ й акциз при реалізації товарів, робіт, послуг – це вирахування з доходу, а не витрати.
Приклад 1. Вирахування ПДВ з доходу.Виконком міської ради визнав дохід від надання послуг зі здавання одного з приміщень в оренду. Сума доходу – 48000 грн, у т.ч. ПДВ.
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ПОДАТКОВОГО ЗОБОВ’ЯЗАННЯ З ПДВ
№
Господарська операція
Дт
Кт
Сума
1
визнаний дохід від надання орендних послуг. ПДВ відображений у складі доходу (документи: договір оренди, акт приймання-передачі наданих послуг, меморіальний ордер № 4, № 14)
2117
7411
48000
2
відображена визнана сума податкового зобов’язання з ПДВ як вирахування з доходу одночасно з визнанням доходу* (документи: договір оренди, акт приймання-передачі наданих послуг. меморіальний ордер № 14)
на реєстраційний рахунок надійшла плата від орендаря (документи: виписка з реєстраційного рахунку, меморіальний ордер № 3, № 4)
2313
2117
48000
5
сума чистого доходу (дохід без ПДВ) віднесено на фінансовий результат виконання кошторису звітного періоду (документи: бухгалтерська довідка, меморіальний ордер № 17)
7411
5511
40000
* зверніть увагу, що дана проводка зменшує загальний дохід від надання послуг на 8000 грн;
**використаний субрахунок 6311.1 означає «Податкове зобов’язання з ПДВ непідтверджене», 6311.2 «Податкове зобов’язання з ПДВ підтверджене». Розділення потрібне для обліку ПДВ за зареєстрованими та ще не зареєстрованими податковими накладними. Аналогічно субрахунки 6311.3 «Податковий кредит з ПДВ не підтверджений» і 6311.4 «Податковий кредит з ПДВ підтверджений»
Коли ПДВ стає витратами ОМС?
ПДВ все ж таки може бути витратами у ситуації, коли він нараховується не операціях з іншими суб’єктами, а за внутрішніми операціями ОМС. Наприклад, це може бути:
нарахування ПДВ при ліквідації основних засобів за самостійним рішенням (виняток – ліквідація непридатних до використання об’єктів, обставини непереборної сили). Підстава – п. 189.9 ПКУ;
використання об’єкта у звільненій від ПДВ діяльності або такій, що не є об’єктом оподаткування. Або ж при негосподарському використанні. Це так зване компенсуюче податкове зобов’язання. Підстава – п. 198.5 ПКУ;
наявність одночасно оподатковуваних і неоподатковуваних операцій. Нарахування компенсуючого податкового зобов’язання з ПДВ на основі частки використання товарів/послуг у оподатковуваних операціях. Підстава – п. 199.1 ПКУ.
Облік витрат на такий ПДВ слід вести за субрахунком 8115 «Інші витрати».
Приклад 2. Компенсаційне зобов’язання з ПДВ. Виконком має на балансі окрему будівлю, яку здає в оренду. Будівля обладнана усіма лічильниками. Впродовж місяця за лічильниками було спожито послуг з опалення на суму 12000 грн, у т.ч. ПДВ. Бухгалтер зареєстрував податкову накладну на компенсуюче ПДВ-зобов’язання у сумі 2000 грн.
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ВИТРАТ З КОМПЕНСУЮЧОГО ПОДАТКОВОГО ЗОБОВ’ЯЗАННЯ З ПДВ
№
Господарська операція
Дт
Кт
Сума
1
визнано компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ (підстава – п. 198.5 ПКУ; документи: бухгалтерська довідка, меморіальний ордер № 14)
8115
6311.1**
2000
2
зареєстрована податкова накладна на компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ (документи: податкова накладна, меморіальний ордер № 14)
6311.1
6311.2
2000
3
інші витрати віднесено на фінансовий результат операційної діяльності (документи: бухгалтерська довідка, меморіальний ордер № 17)
5511
8115
2000
Податки, які обліковуються як вирахування з зарплати та інших зобов’язань за розрахунками з працівниками
Ще одна група податків і зборів, які теж не вважаються витратами, – це зарплатні податки і збори, так як джерелом їхнього нарахування є заробітна плата, винагорода за цивільно-правовими договорами (ЦПД) та інші зобов’язання перед працівниками ОМС та іншими фізособами, за якимм ОМС має певні розрахунки. До таких податків і зборів належать:
Однак, якщо дивитися глибше, то ПДФО та військовий збір все ж таки потрапляють до витрат, але не як податки, а як заробітна плата, винагорода за ЦПД, з яких вони й утримуються. Окремо у складі витрат вони не виділяються.
сплачений військовий збір (документи: виписка з реєстраційного рахунку, меморіальний ордер № 2)
6311.6
2313
150
9
витрати на оплату праці віднесено на фінансовий результат від виконання кошторису ОМС (документи: бухгалтерська довідка, меморіальний ордер № 17)
5511
8011
10000
10
витрати на соціальні заходи віднесено на фінансовий результат виконання кошторису ОМС (документи: бухгалтерська довідка, меморіальний ордер № 17)
5511
8012
2200
* єдиний соціальний внесок (ЄСВ) теж обов’язковий платіж, який пов’язаний зарплатою та є витратами ОМС. Однак ЄСВ – це плата за страхування працівника, а не податок. Про його облік читайте у матеріаліОблік витрат за соціальними внесками в ОМС;
** використано субрахунок 6311.5 «Розрахунки з бюджетом за ПДФО» та 6311.6 «Розрахунки з бюджетом за військовим збором»;
*** ВЗ зростає до 5% з набуттям чинності Закону «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у період дії воєнного стану» від 10.10.2024 р. № 401 (він же – Законопроєкт № 11416-д)
☛ ПДФО та військовий збір – це вирахування з зобов’язань перед працівниками, підрядниками та іншими фізичними особами, що є учасниками розрахунків з ОМС
Податки й збори, які є складовими первісної вартості активів
Однак є винятки, коли податки і збори замість того, щоб включатися до складу витрат входять спершу до первісної вартості активів. Потім разом зі списанням таких активів або ж у ході нарахування амортизації (зносу) вони все ж таки потравляють разом з іншими складовими первісної вартості до витрат. До даних ситуацій належать:
акцизний податок, зокрема при розмитненні автомобілів;
митний збір.
Розглянемо їх.
☛ Акциз і мито включаються до первісної вартості імпортованих ОЗ, МНМА, запасів
Приклад 4. Акцизний податок і митний збір при розмитненні автомобіля. При розмитненні автомобіля вартість автівки склала 500000 грн. Акцизу було нараховано 25000 грн і мито 5000 грн.
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ПОДАТКІВ, ЯКІ ВКЛЮЧАЮТЬСЯ ДО ПЕРВІСНОЇ ВАРТОСТІ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ
№
Господарська операція
Дт
Кт
Сума
1
в обліку відображена вартість придбаного автомобіля (меморіальний ордер № 4, № 6)
1311
6211
500000
2
відображено суму нарахованого акцизу при розмитненні та включено її до капітальних інвестицій в основні засоби (підстава – п. 5 НП(С)БОДС 121 «Основні засоби» документи: меморіальний ордер № 4, № 6)
1311
6311
25000
3
відображено суму мита у складі вартості капітальних інвестицій в основні засоби (підстава – п. 5 НП(С)БОДС 121 «Основні засоби», документи: меморіальний ордер № 4, № 6)
Типові бухгалтерські проведення з обліку витрат за податками ОМС наведено нижче.
БУХГАЛТЕРСЬКІ ОБЛІК ВИТРАТ ОМС ЗА ПОДАТКАМИ
№
Господарська операція
Дт
Кт
Сума
Облік плати за землю
1
нарахована плата за землю (земельний податок) (документи: декларація, розрахунок фактичних викидів, меморіальний ордер № 17)
8115
6311.7
20000
2
перерахована плата за землю до бюджету (документи: виписка з реєстраційного рахунка, меморіальний ордер № 2)
6311.7
2313
20000
3
витрати плати за землю віднесено на фінансовий результат виконання кошторису ОМС (документи: бухгалтерська довідка, меморіальний ордер № 17)
5511
8115
20000
Облік екологічного податку
1
нарахований екологічний податок за звітний період у зв’язку з наявності на балансі котельні (документи: декларація, розрахунок фактичних викидів, меморіальний ордер № 17)
8115
6311.7
12000
2
перерахований екологічний податок до бюджету (документи: виписка з реєстраційного рахунка, меморіальний ордер № 2)
6311.7
2313
12000
3
витрати з екологічного податку віднесено на фінансовий результат виконання кошторису ОМС (документи: бухгалтерська довідка, меморіальний ордер № 17)
