Що це – малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА)
Малоцінні необоротні матеріальні активи – це основні засоби, вартість яких не перевищує певної вартісної ознаки. Для цих активів передбачений окремий субрахунок 1113 «Малоцінні необоротні матеріальні активи». Те, що МНМА входить до складу основних засобів підтверджує й перелік основних засобів у п. 3 НП(С)БОДС 121 «Основні засоби» (МНМА у переліку – це пп. 3.2.3). Також у бухгалтерському балансі і МНМА, і машини та обладнання, і будівлі та всі інші основні засоби наводяться в одному рядку – «Основні засоби» (код 1000).
Насьогодні офіційно затвердженої ознаки МНМА немає. Таку вартісну ознаку суб’єкти державного сектору можуть встановлювати самостійно, з обґрунтуванням критеріїв щодо визначення таких ознак. Встановлений розмір вартісної ознаки затверджується в наказі про облікову політику.
Зміна вартісних ознак предметів, що входять до складу МНМА, розглядається як зміна облікових оцінок, а не облікової політики. Якщо вартісні ознаки були змінені, то вони застосовуються лише щодо нових МНМА. Зміни в бухгалтерському обліку щодо основних засобів, як були зараховані на баланс в попередніх періодах, не проводяться (див. п. 7 Методичних рекомендацій щодо облікової політики суб'єкта державного сектору, які затверджені наказом Мінфіну від 23.01.2015 р. № 11).
Слід зазначити, що існує вартісна ознака МНМА – 20000 грн – у пп. 14.1.138 Податкового кодексу України. Однак суб’єкти державного сектору не є платниками податку на прибуток, тому застосовувати вартісну ознаку 20000 грн для них не обов’язково. Враховуючи це, вартісний вимір ознаки 20000 грн для бюджетників може бути лише як орієнтовний. Можна прийняти й інший, наприклад 6000 грн, 10000 грн, 25000 грн тощо.
Очікуваний строк використання МНМА – більше року, так як вони є різновидом основних засобів.
Як рахувати вартісну межу, коли є ПДВ
Нехай вартісна межа МНМА у бюджетної установи була прийнята у розмірі 10000 грн. Принтер вартістю 12000 грн (з ПДВ), який придбаний бюджетною установою-платником ПДВ, буде у складі МНМА, а не ОЗ, так як його вартість без ПДВ складає 10000 грн (=12000×5/6).
Щодо установ-неплатників ПДВ, то згаданий принтер має бути включений до складу основних засобів, так як згідно п. 5 НП(С)БОДС 121 первісна вартість основних засобів включає «суми непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються суб’єктові державного сектору)». ПДВ – це непрямий податок і він не відшкодовується неплатнику ПДВ, тому що у неплатника немає податкового кредиту з ПДВ.
Отже, принтер вартістю 12000 грн (з ПДВ) у неплатника потрапляє до складу основних засобів, тобто на субрахунок 1014 «Машини та обладнання», а у платника ПДВ – на субрахунок 1113 «Малоцінні необоротні матеріальні активи».
Що є об’єктом основних засобів, а що – інших необоротних матеріальних активів – визначає положення про облікову політику. Саме в ньому установа прописує, як необоротні активи виокремити за призначенням та як вести їхній облік. У положенні про облікову політику щодо МНМА варто згадати:
вартісну межу МНМА;
підгрупи МНМА, якщо вони виділяються;
одиниця обліку основних засобів – яким чином обліковуються комплексні об’єкти на зразок комп’ютерів, які складаються з декількох пристроїв – комплексно (всі разом) чи окремо кожний об’єкт (п. 1 розд. 2 НП(С)БОДС 121). Наприклад, як один об’єкт – «комп’ютер» чи всі пристрої окремо. Дана умова може спричинити появу МНМА в обліку: клавіатур, мишок, моніторів тощо, адже їхню вартість, як правило, не перевищує вартісну межу. Враховуючи можливість заміни об’єктів, краще обирати окремий облік кожного з пристроїв;
який облік об’єктів МНМА ведеться – номенклатурний (груповий) чи інвентарний (одиничний).
Щодо остатньої умови – для МНМА рекомендований номенклатурний облік, коли під одним номером обліковується ціла група активів. Однак, не заборонено й обрати інвентарний для певної групи МНМА, коли на кожний об’єкт МНМА присвоюється свій унікальний номер. Наприклад, офісну техніку бажано б обліковувати за інвентарними номерами – принтери, сканери, телефони, так як вони самі собою мають свої технічні номери від виробника і є не такими вже малоцінними.
Визначати строки корисного використання для МНМА теж не обов’язково, так як єдиний метод амортизації, який для них можливий – 50/50 – не передбачає такої необхідності.
Отже, облікова політика установи має передбачати правила, якими слід керуватись бухгалтеру, аби навести лад в обліку основних засобів та МНМА і розмежувати їх між собою.
Придбавши матеріальний актив, установа має оцінити його вартість. Первісною вартістю є у разі:
придбання активу – вартість придбання з усіма супутніми витратами, наприклад, транспортування, налагодження, установку для початку експлуатації;
створення власними силами – виробнича собівартість;
безплатного отримання від інших установ – первісна (переоцінена) вартість за документами;
безплатного отримання від підприємств, фізосіб – справедлива вартість, тобто вартість, яку має аналогічний до подарованого актив, якби його установа придбавала за власні кошти;
відсутності попиту, пропозиції на такий актив, коли справедливу вартість визначити неможливо через відсутність ринку таких активів – умовна вартість. Наприклад, це може бути вартість виготовлення подібного активу.
Тобто облік малоцінних необоротних активів за оцінкою активу такий самий як бухгалтерський облік основних засобів. Документи, на підставі яких отримані (створені) активи такі ж самі, як для основних засобів. Більше того, перш ніж ввести в експлуатацію ці активи, їх обліковуємо як капітальні інвестиції.
Первісна вартість МНМА збільшується на вартість доставки та інших супутніх витрат. Однак, сукупно вона має не перевищувати встановлену вартісну межу (без ПДВ).
Як і основні засоби, ці активи оглядає комісія, оцінює, а в разі введення активу в експлуатацію – складає акт введення в експлуатацію.
Розглянемо проводки для відображення операцій з надходження цих активів.
Приклад 1. Придбання МНМА. Установа придбала принтер вартістю 9600 грн з ПДВ. Установа – платник ПДВ. Встановлена установою вартісна межа МНМА – 10000 грн.
Господарська операція
Дт
Кт
Сума
заплановано кошти спецфонду для придбання принтера та збільшено реєстраційний рахунок
2313
7111
9600
проведена попередня оплата постачальнику принтера
2113
2313
9600
оприбуткований принтер
1312
6211
8000
відображений податковий кредит з ПДВ за зареєстрованою податковою накладною
6311
6211
1600
принтер введений в експлуатацію
1113
1312
8000
Амортизація та методи нарахування амортизації
Малоцінні необоротні матеріальні активи і основні засоби різняться тим, що перші не мають такої особливості, як ліквідаційна вартість. Більше того, вартість цих активів не переоцінюємо. Однак це не означає, що їх не потрібно амортизувати. Розглянемо приклади нарахування амортизації на малоцінні необоротні матеріальні активи,
НП(С)БОДС 121 визначає для інших необоротних матеріальних активів, крім спеціального призначення, спеціальний спрощений режим її нарахування. Тобто у першому місяці, коли активи передаємо в експлуатацію, нараховуємо амортизацію у розмірі 50% первісної вартості цього активу. Інші 50% первісної вартості як амортизацію нараховуємо у місяці їхнього списання. Випадки припинення і поновлення нарахування амортизації аналогічні основним засобам. Розглянемо проводки.
Приклад 2. Амортизація МНМА. На придбаний принтер з прикладу 1 нарахована амортизація при введенні в експлуатацію.
Господарська операція
Дт
Кт
Сума
нарахована амортизація на принтер в розмірі 50% (1500 = 8000 × 0,5).
8014
1412
4000
Як бачимо, на суму амортизації збільшуємо витрати і знос інших необоротних матеріальних активів, в т. ч. малоцінні необоротні матеріальні активи.
Якщо установа централізовано закуповувала необоротні активи для подальшого розподілу між установами, ці матеріальні активи потрібно буде передавати цим установам. Розглянемо проводки з відображення цієї операції.
Приклад 3. Безплатна передача МНМА. Принтер, первісна вартість якого 8000 грн та накопичений знос 4000 грн, передали іншій установі в межах одного відомства.
Первісна вартість ОЗ, які отримані безоплатно від фізичних або юридичних осіб (окрім держсектору) – це їхня справедлива вартість на дату отримання + витрати на доставку, якщо їх понесла сама ж обдарована установа. Якщо ж об’єкт отримано у подарунок від іншої установи, то беремо залишкову вартість за передавальними документами з обліку дарувальника.
Приклад 4. Безплатне отримання МНМА. Принтер, ціна якого 9600 грн з ПДВ (за фіскальним чеком), отримано у подарунок від фізичної особи-дарувальника. Встановлена установою вартісна межа МНМА – 10000 грн.
Облік ПДВ щодо подарованого об’єкта значення немає, так як все одно податкового кредиту ніколи не буде. Однак, якби його зараз установа продавала такій же фізичній особі, то могла б “виручити” за нього 9600 грн. Отже, вартість принтера беремо 9600 грн.
Господарська операція
Дт
Кт
Сума
нарахований дохід від безоплатно одержаного принтера та віднесено його на збільшення внесеного капіталу
2313
7511
9600
7511
5111
9600
оприбуткований подарований принтер за його справедливою вартістю
1113
2313
9600
нарахована амортизація принтера за методом 50/50 (4800 = 9600 ×0,5)
Якщо активи стають непридатні для подальшого використання, установа їх списує.
Непридатний для подальшого використання — це коли характеристики активу неможливо відновити ремонтом, переоснащенням, реконструкцією або таке відновлення недоцільне з економічної точки зору.
Як правило, мова йде про морально чи фізично зношені необоротні активи або пошкоджені внаслідок аварії, війни чи стихійного лиха.
Причини списання необоротних активів повинні бути вагомими. Найголовніша з них – об’єкт не відповідає критеріям визнання активом, тобто в майбутньому жодних економічних вигід від його використання не очікують або він втратив потенціал корисності для суспільства. Та й нові малоцінні необоротні матеріальні активи за вартістю менше вартості відновлення старого об’єкта або їй тотожні.
Ще одна умова списання – коли під час інвентаризації активи виявлені як нестача. Бухгалтер згідно з актами, що склала комісія, списує об’єкт. При цьому інші необоротні матеріальні активи визначає за їхню вартістю відновлення шкоду установи і бюджету і:
відносить її на рахунок винної особи для подальшого відшкодування – якщо таку особу встановлено;
зараховує на позабалансовий рахунок 073 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей розпорядників бюджетних коштів» – якщо винної особи у нестачі не встановлено.
Розмір шкоди або буде відшкодовано, або її обліковуватимемо на позабалансі до дня встановлення винної особи з подальшим відшкодуванням, або до дня закриття провадження у справі. Розглянемо кореспонденцію субрахунків з відображення цієї операції.
Приклад 5. Списання МНМА. Принтер, що вийшов з ладу й не підлягає ремонту, вирішено списати. Первісна вартість принтера 8000 грн. Вибуття оформлено актом списання ОЗ (часткової ліквідації). Після списання ніяких запчастин, які придатні до подальшого використання оприбутковано не було. Перед списанням слід нарахувати залишок амортизації. Особливість списання МНМА за такого методу у тому, що через таку амортизацію на момент списання вони вже не мають залишкову вартість. Вона нульова.
Господарська операція
Дт
Кт
Сума
нарахована амортизація принтера у місяці списання за методом 50/50, залишкова вартість принтера стала нульовою
8014
1412
4000
списаний за рахунок зносу повністю амортизований принтер
1412
1113
8000
віднесено на фінансовий результат звітного періоду нараховані витрати з амортизації
5511
8014
4000
У разі вибуття об’єкта МНМА та основних засобів з балансу списуються його первісна (переоцінена) вартість, балансова вартість та сума накопиченого зносу (п. 3 розділу VI НП(С)БОДС 121).
